不確認(rèn)遞延所得稅的特殊情況有哪些

在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下，要求確認(rèn)企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表中的各項(xiàng)資產(chǎn)負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)，確認(rèn)相關(guān)暫時(shí)性差異，并對符合條件的可抵扣暫時(shí)性差異確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，對符合條件的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債，同時(shí)調(diào)整利潤表中的所得稅費(fèi)用，但在某些特殊情況下不應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)遞延所得稅，這些特殊情況及不確認(rèn)原因包括但不限于：

1、對子公司、聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)的長投股權(quán)投資

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)持有的對其子公司、聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)的長期股權(quán)投資可以采用成本法及權(quán)益法核算，但稅法規(guī)定企業(yè)持有的長期股權(quán)投資在其轉(zhuǎn)讓或處置時(shí)允許將其取得成本從其轉(zhuǎn)讓或處置價(jià)款中扣除，且其成本在初始確定時(shí)一般保持不變，也就是說在稅法中并沒有權(quán)益法核算的概念，因此會(huì)計(jì)上依據(jù)權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)會(huì)形成一項(xiàng)暫時(shí)性差異，這一項(xiàng)暫時(shí)性差異可能為可抵扣暫時(shí)性差異，也可能為應(yīng)納稅納稅性差異，但是否確認(rèn)相應(yīng)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債要依據(jù)企業(yè)對長期股權(quán)投資的持有意圖來確定：

如果企業(yè)擬長期持有該項(xiàng)長期股權(quán)投資，則由于初始投資成本的調(diào)整產(chǎn)生的暫時(shí)性差異預(yù)計(jì)未來期間不會(huì)轉(zhuǎn)回，不影響未來期間的所得稅，不會(huì)導(dǎo)致抵扣或增加未來應(yīng)納稅所得額的流入或流出，不應(yīng)確認(rèn)相關(guān)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債;由于因確認(rèn)投資損益產(chǎn)生的暫時(shí)性差異，如果在未來期間逐期分回現(xiàn)金股利或利潤時(shí)免稅，也不存在對未來期間的所得稅影響，不確認(rèn)遞延所得稅;因確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位其他權(quán)益變動(dòng)而產(chǎn)生的暫時(shí)性差異，在長期持有的情況下預(yù)計(jì)未來期間也不會(huì)轉(zhuǎn)回，不確認(rèn)遞延所得稅。

如果企業(yè)改變長期持有意圖或不準(zhǔn)備長期持有，準(zhǔn)備對外出售或轉(zhuǎn)讓，則上述長期股權(quán)投資賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的暫時(shí)性差異在符合條件情況下應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)遞延所得稅資產(chǎn)與遞延所得稅負(fù)債。

2、免稅合并下形成的商譽(yù)

在非同一控制下的企業(yè)合并中，企業(yè)合并成本大于被合并企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額應(yīng)確認(rèn)為商譽(yù)，在應(yīng)稅合并的情況下，商譽(yù)的賬面價(jià)值等于計(jì)稅基礎(chǔ)，不存在暫時(shí)性差異，但在免稅合并的情況下，稅法并不認(rèn)可該項(xiàng)商譽(yù)的價(jià)值，因此商譽(yù)的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額形成一項(xiàng)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，但準(zhǔn)則中規(guī)定并不確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債，究其原因主要基于以下兩點(diǎn)考慮：如果確認(rèn)相應(yīng)遞延所得稅負(fù)債會(huì)導(dǎo)致被購買企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值下降，導(dǎo)致合并商譽(yù)增加，同時(shí)又會(huì)形成新的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，如此反復(fù)確認(rèn)會(huì)陷入死循環(huán)。此外如果確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債會(huì)導(dǎo)致商譽(yù)價(jià)值增加，有違會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求。

3、內(nèi)部研發(fā)形成的無形資產(chǎn)

在某些情況下，企業(yè)發(fā)生的某些交易或事項(xiàng)不是企業(yè)合并，并且發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤也不影響應(yīng)納說所得額，且該項(xiàng)交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債的初始確認(rèn)金額與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同形成的暫時(shí)性差異，在發(fā)生時(shí)不確認(rèn)遞延所得稅。比如企業(yè)內(nèi)部研發(fā)形成的無形資產(chǎn)，初始入賬時(shí)對符合準(zhǔn)則規(guī)定的資本化條件的金額計(jì)入無形資產(chǎn)，稅法規(guī)定對該項(xiàng)無形資產(chǎn)允許按其賬面價(jià)值的150%攤銷，由此導(dǎo)致的其賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同形成的可抵扣暫時(shí)性差異，不確認(rèn)相應(yīng)遞延所得稅資產(chǎn)，原因在于該項(xiàng)差異產(chǎn)生于初始確認(rèn)且不影響會(huì)計(jì)利潤和應(yīng)納稅所得額，如果確認(rèn)遞延所得稅會(huì)涉及對其原資產(chǎn)入賬價(jià)值的調(diào)整，有違歷史成本計(jì)量原則。此外類似情況還包括融資租入固定資產(chǎn)、分期付款購買固定資產(chǎn)等等。需要注意的是該處強(qiáng)調(diào)的是在初始確認(rèn)發(fā)生時(shí)即產(chǎn)生了該項(xiàng)暫時(shí)性差異，而不是產(chǎn)生于后續(xù)計(jì)量時(shí)，如果由于后續(xù)計(jì)量問題導(dǎo)致的會(huì)計(jì)賬目價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同形成的暫時(shí)性差異，符合條件情況下需要確認(rèn)相應(yīng)遞延所得稅。

4、未彌補(bǔ)虧損(數(shù)額巨大)

對于按稅法規(guī)定可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的虧損，若數(shù)額較大且缺乏證據(jù)表明企業(yè)未來期間將會(huì)有足夠的應(yīng)納稅所得額時(shí)，不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。原因在于：可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的虧損，稅法規(guī)定可用以后年度的稅前利潤彌補(bǔ)，但彌補(bǔ)期限最長5年，這就產(chǎn)生了可抵扣暫時(shí)性差異，但是否確認(rèn)為一項(xiàng)遞延所得稅資產(chǎn)，要視未來期間是否有足夠的應(yīng)稅所得可用于抵銷以前年度虧損。只有未來期間稅前利潤抵銷了以前年度虧損后，未來期間的所得稅費(fèi)用才會(huì)減少，才會(huì)有經(jīng)濟(jì)利益的流入，才符合資產(chǎn)的定義，即由過去的交易或事項(xiàng)產(chǎn)生的、企業(yè)擁有或控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源。但若企業(yè)未來期間無利潤，繼續(xù)虧損或者沒有足夠的應(yīng)納稅所得額用于抵銷以前年度虧損，則不能保證這項(xiàng)經(jīng)濟(jì)利益的流入，不能確認(rèn)為資產(chǎn)。

5、其他不符合資產(chǎn)、負(fù)債確認(rèn)條件的情況

除以上幾種情況外，還包括其他一些不能確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債的情況，比如不僅僅是可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度虧損問題，所有的可抵扣暫時(shí)性差異在確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)時(shí)，都要以可抵扣暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回期間預(yù)計(jì)將獲得的應(yīng)納稅所得額為限，因?yàn)橹挥挟?dāng)未來轉(zhuǎn)回期間預(yù)計(jì)將獲得的應(yīng)納稅所得額大于待轉(zhuǎn)回的可抵扣暫時(shí)性差異時(shí)，才會(huì)使未來期間的所得稅費(fèi)用減少，才會(huì)在未來期間產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的流入，才符合資產(chǎn)的確認(rèn)原則。所有的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異在確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債時(shí)都要判斷，該項(xiàng)差異轉(zhuǎn)回時(shí)是否會(huì)形成未來經(jīng)濟(jì)利益流出的義務(wù)，比如準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)在對長期股權(quán)投資確認(rèn)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異時(shí)，當(dāng)企業(yè)能控制未來應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的轉(zhuǎn)回時(shí)間且在未來時(shí)間該項(xiàng)暫時(shí)性差異很可能不會(huì)轉(zhuǎn)回時(shí)，不確認(rèn)相應(yīng)遞延所得稅負(fù)債，這是由于其預(yù)期不會(huì)形成經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)，不構(gòu)成負(fù)債的定義。

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